Podatek od towarów i usług jest podatkiem od wartości dodanej; ma charakter podatku wielofazowego netto, od towarów dzięki czemu eliminuje kaskadowe narastanie i kumulowanie się należności podatkowych.
W uproszczeniu przedstawia to poniższy schemat:
100 + 22 150 + 22 + 11 170 + 22 + 11 + 4,40
Producent Hurtownik Detalista Konsument
Producent sprzedaje swój towar według wartości netto (tj. bez podatku) za przykładowo 100 zł hurtownikowi. Po doliczeniu podatku w wysokości 22% hurtownik zapłaci producentowi 122 zł. Z tych 122 zł producent wpłaci do budżetu 22 zł jako podatek.
Towar przechodzi do następnej fazy obrotu gospodarczego, czyli do hurtownika. Tu zwiększona zostaje wartość netto towaru (np. poprzez jego uszlachetnienie) do wysokości 150 zł. Tak więc tzw. wartość dodana w tej fazie obrotu wynosi 50 zł. Obciążeniu podatkiem podlega tylko ta część wartości sprzedaży, o jaką w tej fazie zwiększyła się wartość towaru otrzymana od wcześniejszego uczestnika obrotu, tj. producenta i odpowiednio opodatkowana we wcześniejszej fazie. Przy stawce 22% podatek wyniesie 11 zł.
Przedsiębiorstwo detaliczne kupując towar płaci 150 zł wartości netto plus podatki – 22+11 czyli razem 183 zł.
W wyniku działalności przedsiębiorstwa detalicznego (porcjowanie, pakowanie) wartość towaru wzrosła o 20 zł. Jest to wartość dodana, tj. nowo powstała w tej fazie obrotu gospodarczego. Podatek przy stawce 22% wyniesie 4,40 zł. Tę kwotę podatku musi zapłacić przedsiębiorstwo detaliczne do budżetu.
W sumie wartość towaru 100+50+20=170 zł plus podatek 22+11+4,40=207 zł i 20 groszy.
Można stwierdzić, że:
1) Ogólna kwota podatku nie zależy od liczby faz obrotu; decydujące znaczenie ma ‘wartość dodana’ powstająca w każdej fazie działalności gospodarczej. Zatem opodatkowanie zależy od wysokości kwoty dodanej i stawki podatku.
2) Jest to opodatkowanie wartości obrotu netto każdej z faz działalności gospodarczej.
3) Podatek nie jest elementem kosztów; każdy uczestnik obrotu gospodarczego oblicza podatek w momencie sprzedaży i potrąca z tej kwoty podatek zapłacony w poprzedniej fazie.
4) Pomimo pobierania podatku we wszystkich fazach obrotu zapewnia on jednokrotność opodatkowania.
5) Ekonomiczny ciężar podatku ponosi zawsze konsument. Dlatego jest to podatek pośredni.
6) Podatek sprzyja konkurencji; jeżeli działalność prowadzi wiele różnych podmiotów gospodarczych, to ten z nich, który ‘dodaje’ mniej wartości płaci mniejszy podatek. Tym samym sprzedawane przez niego wyroby mogą być tańsze niż wyroby konkurentów.
W doktrynie prawa finansowego przyjmuje się, że przedmiotem podatku jest zjawisko, stan prawny lub faktyczny, z którym ustawodawca wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Generalnie w podatku od towarów i usług przedmiotem opodatkowania są czynności, tj. zdarzenia (określające sytuacje prawne lub faktyczne), z których wystąpieniem łączy się obowiązek ponoszenia przez podatnika ciężarów finansowych. Wyjątkiem są sytuacje, w których przedmiotem opodatkowania są niektóre towary. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, muszą być spełnione określone warunki, musi być mianowicie dokonana przez podatnika tego podatku oraz jej przedmiotem muszą być wyłącznie towary i usługi w rozumieniu definicji ustawowych.
Przede wszystkim przedmiotem podatku są czynności polegające na :
– sprzedaży towarów,
– świadczeniu usług,
– eksporcie i imporcie.
Przepisy stosuje się również do:
1) świadczenia usług oraz przekazania lub zużycia towarów na potrzeby reprezentacji albo reklamy,
2) przekazania przez podatnika towarów oraz świadczenia usług na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników,
3) zamiany towarów, zamiany usług oraz zamiany usługi na towar i towaru na usługę,
4) wydania towarów lub świadczenia usług w zamian za wierzytelności,
5) wydania towarów lub świadczenia usług w miejsce świadczenia pieniężnego,
6) darowizn towarów,
7) wydania towarów lub świadczenia usług w zamian za czynności nie podlegające opodatkowaniu,
8) świadczenia odpłatnych usług bez pobrania należności,
Istotne jest, że wymienione czynności podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Inaczej mówiąc, niespełnienie pewnych warunków (np. brak koncesji) nie stanowi przeszkody do opodatkowania wykonywanej czynności. Ponadto w wypadku przedmiotu opodatkowania VAT obowiązuje zasada terytorialności, która oznacza, że omawiane czynności mają znaczenie tylko wtedy, gdy są wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jedynym wyjątkiem od zasady terytorialności jest eksport usług.
Przepisów ustawy nie stosuje się do:
1) sprzedaży przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans,
2) wydania towarów na podstawie umowy użyczenia,
3) działalności w zakresie gier losowych i zakładów wzajemnych, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od gier na zasadach określonych w odrębnej ustawie,
4) czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy,
Sprzedaż towarów
Podstawową czynnością podlegającą opodatkowaniu jest sprzedaż towarów. Towarami, w rozumieniu ustawy, są rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki lub ich części, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce państwowej, tj. w Systematycznym Wykazie Wyrobów lub w Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. Kluczowe znaczenie, czy dane dobro jest towarem w rozumieniu przepisów o VAT, ma wyodrębnienie tego towaru w jednej ze wspomnianych klasyfikacji statystycznych. Zasadą jest, że zainteresowany podmiot, a w szczególności producent, sam klasyfikuje swoje produkty (wyroby i usługi) według zasad metodycznych określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach. W wypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania zainteresowany podmiot może zwrócić się do właściwego dla siedziby podmiotu urzędu statystycznego.
Nie są towarami, w rozumieniu ustawy, i dlatego ich sprzedaż nie podlega podatkowi od towarów i usług, między innymi nieruchomości gruntowe (grunty), prawa majątkowe o charakterze niematerialnym (np. licencje, prawa autorskie, patenty, znaki firmowe, wzory użytkowe itp.). Towarami w rozumieniu ustawy o VAT nie są również pieniądze.
Pojęcie sprzedaży dla potrzeb VAT obejmuje wszelkiego rodzaju sprzedaż, tj. także np. sprzedaż na raty, czyli dokonanie w zakresie działalności przedsiębiorstwa sprzedaży rzeczy ruchomej osobie fizycznej za cenę płatną w dowolnych ratach, jeżeli według umowy rzecz ma być kupującemu wydana przed całkowitym zapłaceniem ceny. Pojęcie sprzedaży towaru w rozumieniu VAT obejmuje również dostawę, czyli umowę, na której podstawie dostawca zobowiązuje się do wytworzenia rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku oraz do ich dostarczenia częściami albo periodycznie, a odbiorca zobowiązuje się do odebrania tych rzeczy i do zapłacenia ceny.
Świadczenie usług
Przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest również odpłatne świadczenie usług. Usługami w rozumieniu ustawy są usługi wymienione w Klasyfikacji Wyrobów i Usług, a także roboty budowlano-montażąowe. Jeżeli jakaś usługa nie jest wymieniona w Klasyfikacji Wyrobów i Usług, a spełnia przesłanki definicji usług określone w Klasyfikacji Wyrobów i Usług, to podlega opodatkowaniu stawką 22%.
Opodatkowaniu podlegają także darowizny. Zgodnie z k.c. przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Istotę darowizny stanowi element bezpłatnego przekazania. Są jednak umowy, które dotyczą nieodpłatnego przekazania towarów, a nie są pomimo tego darowiznami. Zalicza się do nich:
– umowę użyczenia; dotyczy ona zezwolenia na bezpłatne używania rzeczy przez czas oznaczony lub nieoznaczony, oddanej w tym celu przez użyczającego,
– umowę pożyczki, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość np. oznaczonych co do gatunku rzeczy, a biorący zobowiązuje zwrócić tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości,
– umowę przechowania; przez umowę przechowania przechowawca zobowiązuje się zachować w stanie nie pogorszonym rzecz ruchomą oddaną mu na przechowanie.
Skoro zatem następuje nieodpłatne przekazanie towarów wynikających z tych umów, to nie podlega ono opodatkowaniu.
Na równi z darowizną prawodawca traktuje czynności zbliżone do darowizn. I tak, jeżeli podatnik prowadzący działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu kupi określony towar, a następnie przeznaczy go na swoje cele osobiste, to będzie to tzw. ‘czynność przekazania’ podlegająca opodatkowaniu. Analogicznie traktowane wyprodukowanie towaru przez podatnika, a następnie przeznaczone na potrzeby osobiste.
Przedmiotem podatku jest również przekazanie towarów oraz świadczenie usług w celu reprezentacji i reklamy firmy.
Zatem opodatkowaniu podlegać będą następujące czynności:
– przekazanie nabytych towarów,
– przekazanie towarów wytworzonych przez przekazującego,
– świadczenie usług własnych,
Sfera działalności podatników VAT obejmuje wykonywanie różnorodnych czynności (usług), stąd pojawiają się problemy interpretacyjne dotyczące zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Problemy te dotyczą w szczególności umów dzierżawy i pożyczki.
Zgodnie z art.4 p.1 ustawy o VAT nie są towarami, w rozumieniu tego przepisu, np. grunty. Sprzedaż gruntu nie podlega zatem opodatkowaniu VAT. Jednak dzierżawa gruntu stanowi usługę i jest to wówczas czynność podlegająca opodatkowaniu tym podatkiem. Gdy czynszem jest zapłata przez dzierżawcę podatku rolnego, podstawę opodatkowania podatkiem VAT stanowi jego równowartość.
W przypadku pożyczki wszystkie podmioty podatku VAT, nie odpowiadające odpowiednim warunkom, w wypadku udzielenia pożyczek będących odpłatnym świadczeniem usług są zobowiązane do naliczania podatku zgodnie z ustawą. Zgodnie z ustawą podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usługi-odsetki umowne-pomniejszona o kwotę należnego podatku. Należy nadmienić, iż w przypadku usług wykonywanych w sposób ciągły lub bez określenia terminu ich całkowitego wykonania (np. rzeczowe usługi finansowe-pożyczka) obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych. Powstaje on z chwilą częściowego wykonania tych usług, które to wykonanie zostało udokumentowane fakturą lub rachunkiem uproszczonym.